Rozliczanie korepetycji

OBOWIĄZEK PODATKOWY

Na podstawie art. 9 ust. 1 i art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), dalej: ustawa o podatku dochodowym, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody. Źródłami przychodów są m.in. działalność wykonywana osobiście oraz pozarolnicza działalność gospodarcza. Z powyższych regulacji wynika, że przychód uzyskiwany z korepetycji podlega powszechnemu obowiązkowi podatkowemu. Nauczyciel podlega jednej z form opodatkowania, w zależności od warunków i okoliczności związanych z udzielaniem korepetycji, zaś w konsekwencji jest zobowiązany do odprowadzenia podatku dochodowego.

DZIAŁALNOŚĆ WYKONYWANA OSOBIŚCIE

Niestety, ustawa o podatku dochodowym nie definiuje pojęcia „działalności wykonywanej osobiście”, a jedynie w art. 13 wymienia katalog przychodów zaliczanych do takiej działalności, w tym z działalności oświatowej. W związku z tym, „działalność wykonywaną osobiście” należy rozumieć w sensie potocznym, jako wykonywanie działalności oświatowej samodzielnie, bez zatrudniania w tym celu innych osób na umowę o pracę lub cywilnoprawną (zlecenia, o dzieło, o współpracy). Osobistego wykonywania działalności oświatowej nie przekreśla natomiast ewentualne zawarcie umowy z osobą wykonującą inne zadania, np. z księgową. W uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 stycznia 2012 r. (I SA/Łd 1273/11, LEX nr 1 109 702) WSA rozpatrywał sytuację nauczyciela języka angielskiego, który obok zatrudnienia na umowę o pracę w jednostce oświatowej, dodatkowo za radą pracownika urzędu skarbowego założył działalność gospodarczą, w ramach której udzielał korepetycji. Nauczyciel udzielał lekcji w swoim domu, nie prowadził szkoły językowej, nie zatrudniał innych lektorów udzielających tych korepetycji. Dokonując kwalifikacji pracy nauczyciela jako działalności wykonywanej osobiście, WSA podkreślił, że decydujące jest, iż nauczyciel korepetycji udzielał osobiście i samodzielnie (bez wykorzystania pracy innych osób), przy wykorzystaniu własnej wiedzy i umiejętności w dziedzinie języka obcego, a jego działania zmierzały do poszerzenia wiedzy w dziedzinie danego języka u uczniów korzystających z korepetycji. W związku z tym WSA stwierdził, że nauczyciel nie prowadzi działalności gospodarczej, gdyż nie przesądza o tym okoliczność, iż ponosi on odpowiedzialność za rezultat tych czynności i ryzyko gospodarcze czynności, że wykonuje je w sposób zorganizowany i ciągły, ani że nie wykonuje ich pod kierownictwem osób trzecich. Pomimo spełnienia pozytywnych przesłanek uznania czynności za działalność gospodarczą, przychód z tej działalności, jako mieszczący się w pojęciu działalności wykonywanej osobiście, podlega wyłączeniu spod pojęcia działalności gospodarczej. Nie miała także znaczenia okoliczność zarejestrowania działalności gospodarczej. O kwalifikacji decyduje bowiem rodzaj faktycznie wykonywanej działalności i okoliczności (warunki), w jakich to wykonywanie się odbywa, bez względu na jej zewnętrzną formę.
Powyższe rozważania WSA mają zastosowanie także do nauczycieli udzielających korepetycji z innych przedmiotów niż język obcy.
Reasumując, jeśli nauczyciel samodzielnie i bez pomocy innych osób udziela korepetycji zarówno swoim, jak i „obcym” uczniom, przygotowuje ich do olimpiad, konkursów, egzaminów, sprawdzianów, jak i tylko utrwala lub poszerza ich wiedzę, wówczas powinien rozliczać uzyskane w ten sposób dochody jako przychody z działalności wykonywanej osobiście. W takim przypadku korepetytor powinien rozliczać swoje przychody na podstawie art. 44 ust. 1a i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym. Z powołanych przepisów wynika, że podatnik rozliczający przychody z działalności wykonywanej osobiście ma obowiązek wpłacać zaliczki miesięczne w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień − w terminie złożenia zeznania podatkowego, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, czyli aktualnie 18%.
Miesięczną zaliczkę odprowadza się od dochodu, który oblicza się jako przychód (suma wynagrodzeń uzyskanych w miesiącu za prowadzenie korepetycji) pomniejszony o koszty uzyskania przychodu wynoszące 20% przychodu (lub wyższe koszty, o ile nauczyciel je poniósł i jest w stanie je wykazać), a także po odjęciu zapłaconych w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne. Na końcu zaliczka ulega obniżeniu o zapłaconą w danym miesiącu składkę na ubezpieczenie zdrowotne (7,75% podstawy obliczenia składki).
Dodatkowo, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następnego, nauczyciel ma obowiązek złożenia zeznania rocznego o wysokości dochodu uzyskanego z działalności prowadzonej osobiście na formularzu PIT-36.
Omawiana działalność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

DZIAŁALNOŚĆ GOSPODARCZA

Artykuł 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym definiuje pozarolniczą działalność gospodarczą jako działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów, m.in. z działalności wykonywanej osobiście. Oznacza to, że działalność gospodarczą prowadzi przede wszystkim nauczyciel, który na jakiejkolwiek podstawie (umowie o dzieło, zlecenia, współpracy, o pracę) angażuje do udzielania korepetycji innych nauczycieli, czyli wykorzystuje pracę, wiedzę i umiejętności innych osób, nie prowadzi nauczania samodzielnie. Jeśli te warunki udzielania korepetycji są spełnione, nauczyciel powinien zarejestrować własną działalność gospodarczą, nawet jeżeli równocześnie jest zatrudniony w ramach stosunku pracy w jednostce oświatowej.
W razie prowadzenia działalności gospodarczej nauczyciel ma do wyboru cztery formy opodatkowania podatkiem dochodowym:

1 Karta podatkowa – najłatwiejszy i często wybierany przez nauczycieli sposób opodatkowania, który nie wymaga prowadzenia ksiąg, składnia miesięcznych i rocznych deklaracji o wysokości uzyskanego dochodu ani regulowania zaliczek na podatek dochodowy, a jedynie corocznego składania w urzędzie skarbowym (do dnia 31 stycznia) rocznej deklaracji, według ustalonego wzoru, o wysokości składki na ubezpieczenie zdrowotne, zapłaconej i odliczonej od karty podatkowej w poszczególnych miesiącach − na formularzu PIT-16 A (art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne − Dz. U. z 2012 r., poz. 361). Taka forma rozliczeń dotyczy głównie (a więc nie wyłącznie) działalności edukacyjnej polegającej na udzielaniu lekcji na godziny w formie pomocy w nauce, polegającej głównie na odrabianiu (przygotowaniu) z uczniem zadanych lekcji; korepetycje mogą być prowadzone w formie lekcji na godziny. Ponadto wymagane jest spełnienie kilku wymogów: złożenie wniosku o zastosowanie opodatkowania w tej formie na druku druk PIT-16, wraz ze zgłoszeniem działalności edukacyjnejw terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a jeżeli nauczyciel rozpoczyna działalność w trakcie roku podatkowego − przed rozpoczęciem działalności; brak możliwości zatrudniania przez siebie
innych osób na umowę o pracę; małżonek nie może prowadzić działalności edukacyjnej, zaś nauczyciele – także innej pozarolniczej działalności gospodarczej; działalność nie może być prowadzona poza granicami kraju. Miesięczny podatek nie zależy od faktycznych dochodów. Kwotę podatku ustala w drodze decyzji naczelnik urzędu skarbowego, kierując się m.in. rodzajem i zakresem prowadzonej działalności oraz liczbąmieszkańców miejscowości. Przy udzielaniu  miesięcznie do 48 godzin korepetycji stawka podatku za każdą godzinę wynosi 4,80 zł, od 49 do 96 godzin – 230,40 zł + 10 zł za każdą godzinę, a powyżej 96 godzin – 710,40 zł. Określony w decyzji podatek dochodowy obniża się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne opłaconej w roku podatkowym, maksymalnie o 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

2 Według skali podatkowej − podstawę opodatkowania stanowi dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodami i kosztami ich uzyskania. Dopuszczalne odliczenia wymienia art. 26 i art. 26c ustawy o podatku dochodowym, w tym uregulowane składki na ubezpieczenia społeczne. Zaliczka na podatek ulega pomniejszeniu o kwotę składek na ubezpieczenie zdrowotne (maksymalnie 7,75% podstawy wymiaru). Zaliczki na podatek dochodowy muszą być płacone przez korepetytora co miesiąc, do 20 dnia każdego miesiąca za poprzedni miesiąc, a dodatkowo do 30 kwietnia następnego roku należy złożyć zeznanie roczne o wysokości osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w roku podatkowym. Stawka podatku wynosi 18%, a po przekroczeniu dochodu 85 528 zł – 32%. Ponadto obowiązkowe jest prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Ta forma rozliczeń wiąże się wprawdzie z obowiązkiem prowadzenia dokumentacji i koniecznością przestrzegania terminów rozliczeń (miesięcznych i rocznych), jednak może się okazać korzystna w  dużych kosztów działalności.

3Liniówka – korepetytor może się rozliczać z urzędem skarbowym analogicznie jak na zasadach dotyczących opodatkowania według skali podatkowej, z tym że wybiera stałą kwotę opodatkowania wynoszącą 19% bez względu na osiągany dochód (art. 9a ust. 2 ustawy podatku dochodowym). W tym przypadku musi do dnia 20 stycznia roku podatkowego złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli rozpoczyna prowadzenie działalności w trakcie roku − pisemne oświadczenie składa nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

4 Ryczałt ewidencjonowany – rozliczenie według zasad określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.). Jest to zazwyczaj najmniej korzystna dla korepetytorów forma opodatkowania, zgodnie z którą stawka podatku od przychodów z korepetycji wynosi 20%, bez możliwości pomniejszenia go o wysokość poniesionych wydatków. Z tego względu najwięcej straciłby na takim rozliczeniu nauczyciel, który ponosi koszty przygotowania materiałów edukacyjnych. Dodatkowo, aby skorzystać z tej metody rozliczeń, nauczyciel musi świadczyć usługi edukacyjne w formie lekcji na godziny bez zatrudniania innych nauczycieli. Usługi edukacyjne nie mogą być świadczone na rzecz osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej albo na rzecz osób fizycznych dla potrzeb prowadzonej przez nie pozarolniczej działalności gospodarczej.
Niewątpliwie wybór najkorzystniejszej dla danego nauczyciela formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej musi zostać poprzedzony kalkulacją, w szczególności uwzględniającą, ile lekcji nauczyciel zamierza lub spodziewa się udzielać, za jakim wynagrodzeniem, a także jakie koszty będzie ponosił w związku z przygotowaniem się do korepetycji.
Dobrą wiadomością dla nauczycieli udzielających korepetycji w ramach działalności gospodarczej jest brak obowiązku odprowadzania podatku VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 i 28 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), ze zwolnienia przedmiotowego korzystają usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli, usługi nauczania języków obcych oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane (np. sprzedaż podręczników i materiałów edukacyjnych).

Dodatkowo, w aktualnym stanie prawnym nauczyciele udzielający korepetycji nie muszą wydawać uczniom paragonów z kas fiskalnych. Zgodnie z § 3 ust. 1 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r., poz. 1544), zwolnione z obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy fiskalnej są usługi w zakresie edukacji, z wyłączeniem usług w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKWiU 85.51.10.0), usług świadczonych przez szkoły tańca i instruktorów tańca (PKWiU 85.52.11.0), usług
świadczonych przez szkoły nauki jazdy (PKWiU 85.53.11). Oznacza to, że korepetycje świadczone na rzecz osób fizycznych są zwolnione z obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy fiskalnej, niezależnie od obrotu.
Jeżeli nauczyciel ma wątpliwości, czy udzielane przez niego korepetycje powinny być rozliczane z fiskusem jako działalność wykonywana osobiście, czy w ramach działalności gospodarczej, powinien zasięgnąć informacji w swoim urzędzie skarbowym lub wystąpić o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. W celu uzyskania informacji powinien podać jak najwięcej szczegółów dotyczących warunków udzielania korepetycji.